Finanzen 13 September, 2022

Teil 2: Neue Herausforderungen an die Rechnungslegung multinationaler Konzerne durch die Veränderung des internationalen Steuerrechts

Die Bundesrepublik Deutschland verfügt über eines der besten Steuersysteme der Welt. Unter Berücksichtigung aller Aspekte kann das System als leistungsgerecht und fair bezeichnet werden. Die Steuer- und Abgabenquote liegt im internationalen Vergleich im oberen Mittelfeld, gleichwohl ist die Besteuerung von Kapitalgesellschaften in Deutschland im Vergleich mit anderen Ländern hoch. (BMF: Die wichtigsten Steuern im Vergleich, Ausgabe 2022) In der globalen, zunehmend digitalisierten Welt steht das nationale Steuersystem jedoch vor Herausforderungen. Die Steuergestaltung multinationaler, großer Konzerne führt regelmäßig zu einer in Summe geringen Steuer und in manchen Ländern zu einer vollständigen Vermeidung von Steuern. Steuersysteme der Länder werden gegeneinander ausgespielt, man spricht auch von Erosion der Bemessungsgrundlage.

Das „Zwei-Säulen-Projekt“ des Inclusive Frameworks (IF) on BEPS (OECD-Projekt BEPS: Base Erosion and Profit Shifting/Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung) wird diese „Unwucht“ im internationalen Steuersystem adressieren und maßgeblichen Einfluss auch auf das Reporting der Konzerne haben

In dieser Reihe von Blogartikeln widmet sich der Autor den geplanten Pflichten, den konkreten Regelwerken und Berechnungen sowie den softwaretechnischen Lösungen der neuen „Globalen Mindestbesteuerung“

TEIL 2:

Wann wird denn dieses neue Konzept zur Pflicht und wann müssen sich Unternehmen um eine technische Umsetzung kümmern?

Jetzt wird es etwas mühsam, das möchte ich Ihnen, liebe Leser, jedoch nicht ersparen: Nachdem nun klar geworden ist, warum die internationale Gemeinschaft (Mitglieder der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD)) unter der Führung der G20 diese Initiative ins Leben gerufen hat, stellt sich die Frage, welche Länder sich diesem Regelwerk verpflichtet haben und wie eine nationale Umsetzung erfolgt.

Am 9./10ten Juli 2021 haben die Finanzminister der G20 das Grundkonzept beschlossen, am 13ten Oktober 2021 wurden bei einem Treffen in Washington offene Details geklärt und ein Fahrplan für die Implementierung vereinbart (BMF vom 7.01.22). Stand Dezember 2021 haben sich 137 Länder auf eine Umsetzung geeinigt, darunter auch die USA und die Russische Föderation. Der ursprüngliche Fahrplan sieht vor, dass beide Säulen bereits 2023 in Kraft treten. Wo stehen wir also mit der konkreten Umsetzung in nationales Recht? Die Praxis der EU-Gesetzgebung möchte ich an dieser Stelle nicht weiter vertiefen, im Zuge der Umsetzung der Mustervorschrift der OECD vom 20.12.2021 wird es aller Voraussicht nach eine EU-Richtlinie geben. EU-Richtlinien bedürfen der Umsetzung des Rahmenwerkes durch die nationalen Parlamente in nationales Recht. Ein erster Richtlinienentwurf wurde zwei Tage später, am 22.12.2021, von der EU-Kommission vorgelegt. Dieser Entwurf orientierte sich sehr eng an den Model Rules der OECD. Bis heute gibt es im Zuge mehrerer ECOFIN-Treffen keine finale Einigung auf die Richtlinie. Letztmalig stand der Richtlinienentwurf für den 17.6.2022 auf der Tagesordnung, eine Einigung gab es jedoch nicht. Gleichwohl ist die Deadline zur Umsetzung der GloBe in nationales Recht der 31.12.2022. Andere Quellen gehen von einer Umsetzung in 2023 aus.

Wenn wir also von diesem Datum ausgehen, dann folgt die geplante Erstanwendung in der EU (und in Deutschland) für alle nach dem 31.12.2023 beginnenden Wirtschaftsjahre (d.h. ab 01.01.2024 bzw. ab Wirtschaftsjahr 2024/2025). Kleine Anmerkung: Bei Anwendung von nationalem Recht sind auch nationale Gerichte nach nationalem Verfahrensrecht zuständig. Da es sich jedoch um die Umsetzung von EU-Recht handelt ist die letzte Instanz der Europäische Gerichtshof.

Im Folgenden werden wir sehen, dass in Bezug auf die finale Datenlieferung an die lokalen Finanzämter einige Vorarbeiten notwendig sein werden. Darüber hinaus werden große, multinationale Konzerne bereits im Vorfeld Abschätzungen der möglichen Effekte liefern müssen. Zu den Vorbereitungen zählen u.A. der Aufbau eines gesonderten Accountings, welches Informationen aus dem Konzernabschluss, dem Tax-Accounting und anderen Quellen ergänzt und eine technische Basis für die Berechnung der relevanten Größen darstellt. Richtlinien, Arbeitsanweisungen sowie Prozesse müssen definiert und organisiert werden. Konzerne müssen Entscheidungen treffen, welches IT-System genutzt wird und welche Anpassungen vollzogen werden müssen. Mitarbeiter müssen überdies geschult werden, implementierte Systeme müssen getestet werden. Sehr gut vergleichbar sind diese Vorarbeiten mit der Einführung eines Konsolidierungssystems, die technischen Fähigkeiten eines solchen Systems eignen sich gut auch für die Abbildung von Pillar 2, vorausgesetzt, das Konsolidierungssystem ist ein echtes Steuerungssystem und flexibel genug, die Anforderungen abzubilden.

Wenn wir nun all dies in Betracht ziehen, also die geplante Timeline und die notwendigen Vorarbeiten, dann sollte mit einer Projektierung im besten Fall bereits 2022, spätestens jedoch im ersten Halbjahr 2023 begonnen werden. Eine technische Implementierung dauert aller Erfahrung nach zwischen drei und sechs Monaten, sodass Entscheidungen und Verträge bis Ende Q2 2023 gefallen/geschlossen sein sollten. Wichtige Frage zum Schluss dieses Abschnitts: Werden bisherige Steuergesetze ersetzt? Die Antwort ist NEIN! Die Gesetze treten neben die bestehenden Steuergesetze. Die Steuerwelt wird damit hoffentlich „gerechter“, sie wird jedoch auch ganz sicher komplexer.

Gehen wir weiter ins Detail und schauen uns an, wie die Steuerberechnung prinzipiell funktioniert

Das Ziel der globalen Mindestbesteuerung ist es, dass möglichst alle Gruppenmitglieder 15% Steuern bezahlen. So weit so gut. Das Prinzip ist also einfach und nun kann man fragen, wie die „Gruppe“ definiert wird, worauf die 15% erhoben werden und welche Gesellschaften in welchen Ländern denn Steuern nachzahlen müssen, wenn die 15% nicht erreicht werden.

Wichtig im Zuge der Beantwortung ist die Sprache, die gesprochen wird. Es ist eine „gemeinsame“ Sprache der „Konzernrechnungsleger“ und der „Steuererklärer“, wobei die Ausgangsbasis der Berechnung klar aus der Konzernrechnungslegung kommt. Der zu betrachtende relevante Umsatz von 750 Millionen Euro ist der konsolidierte Konzernumsatz aus dem IFRS-Abschluss, respektive HGB-Abschluss in Deutschland oder/und ggf. anderer nationaler Rechnungslegungsstandards.

Im Schritt 1 sind die einzubeziehenden Unternehmenseinheiten zu bestimmen. Das Prinzip kennen wir aus dem Konzernabschluss, hier ist jedoch ein erweiterter Kreis gemeint. Die Einheiten umfassen alle vollkonsolidierten Gesellschaften, hinzu kommen Gesellschaften, die wegen mangelnder Wesentlichkeit nicht in den Konzernabschluss einbezogen sind und, ganz wichtig, auch reine Betriebsstätten, wenn sie nicht Gesellschaften sind. Im Unterschied zum Konzernabschluss wird die Betrachtung der ETR (Effektive Tax Rate) nach Ländern organisiert. Der klassische Konzernabschluss betrachtet ggf. Teilkonzerne und Segmente, die regionale Sicht findet sich oft im Management-Reporting. In diesem Fall ist die Frage zu beantworten, ob Betriebsstätten dort auch länderbezogen betrachtet werden oder als „quasi“-Gesellschaften umzugliedern sind. Man kann also sagen, es wird ein „alternativer“, länderbezogener Konsolidierungskreis definiert, im Falle eines ausreichend funktionalen Konsolidierungssystems ist es naheliegend, dies auch im bestehenden System abzubilden.

Im Schritt 2 werden, ganz vereinfachend gesagt, pro Land alle angepassten, erfassten Steuern und alle Bemessungsgrundlagen (Maßgebliches Nettoergebnis) der einzubeziehenden Unternehmen addiert und die Effektive Steuerrate (ETR) berechnet (Steuer/Ergebnis=ETR). Liegt die ETR unter 15% muss nachversteuert werden. So weit ist die Berechnung einfach. Jetzt kommts: Im Falle einer Nachversteuerung (ETR<15%) wird pro Land ein Tarif von 15%-ETR auf eine Bemessungsgrundlage in Höhe eines korrigierten maßgeblichen Nettoergebnisses (Übergewinn) eines Landes angewendet, aus der sich dann die sog. Top-up Tax ergibt.

Im Schritt 3 wird die Top-up Tax auf die Einheiten im Verhältnis der maßgeblichen Nettoergebnisse verteilt.

Die Details zu den Bemessungsgrundlagen und Korrekturen werden weiter unten erläutert.

Bei wem entsteht eine Steuerpflicht, also wer muss eine Steuererklärung abgeben und Steuern zahlen.

Hierzu muss ich in aller Kürze zwei Prinzipien erläutern: die sogenannte „Income Inclusion Rule“ (IIR) und die „Undertaxed Profit Rule“ (UTPR). Im Zuge der IIR, die der Vorrangige Weg der Steuererhebung in Deutschland sein wird, erfolgt die Steuererhebung bei der obersten Muttergesellschaft (Ultimate Parent Entity=UPE). Werden die geforderten 15% Mindeststeuer auf diesem Weg nicht erreicht, kann die UTPR angewendet werden, nach der die Top-up Tax von den untergeordneten einzubeziehenden Einheiten eingefordert werden.

Kommt die IIR bei der UPE zur Anwendung, muss, aller Voraussicht nach, eine gesonderte Steuererklärung abgegeben werden. Sämtliche einzubeziehenden Einheiten sind in dieser Erklärung zu inkludieren.

Fortsetzung folgt...

Speaker Jörg Plass
Director Operations Tagetik DACH, Wolters Kluwer

Jörg Plass ist Experte für Corporate Performance Management Lösungen, speziell für Konzernrechnungslegung und Finanzplanung und seit 25 Jahren in diesem Bereich als Berater tätig.

Back To Top