Ukryte zyski w estońskim CIT

Na czym polega opodatkowanie w formie estońskiego CIT?

Obowiązujący w Polsce od 2021 r. estoński CIT polega na tym, że spółki, które wybiorą opodatkowanie w tej formie, nie płacą podatku dochodowego od osób prawnych w miesięcznych lub kwartalnych zaliczkach, ani nie dokonują rocznych rozliczeń. Obowiązek dokonania rozliczenia powstaje dopiero wówczas, gdy wspólnicy zdecydują się przeznaczyć zysk osiągnięty przez spółkę na własne potrzeby.

Moment opodatkowania dochodów spółki przypada w chwili wypłaty zysku wspólnikowi lub transferu pieniędzy ze spółki. Dzięki takiemu rozwiązaniu spółka może sama decydować o wysokości podatku. To od wspólników zależy, jaka część zysku zostanie im wypłacona i w którym momencie to nastąpi.
Podstawową zaletą estońskiego CIT jest poziom opodatkowania, który jest niższy niż w klasycznym CIT i wynosi 10% dla spółek rozpoczynających działalność oraz tych, które są małymi podatnikami, a dla pozostałych 20%.

Pojęcie ukrytych zysków w estońskim CIT

Ukryte zyski zostały zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jako świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Ich odbiorcą jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany z nimi bezpośrednio lub pośrednio.

Katalog ukrytych zysków

Katalog ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. Dodatkowe przykłady ukrytych zysków można znaleźć w objaśnieniach Ministerstwa Finansów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek. Są to:

1. wyjazdy wspólników niezwiązane z działalnością gospodarczą spółki,
2. naprawy środków trwałych będących własnością wspólników.

Wartość ww. świadczeń określa się na podstawie cen rynkowych, uwzględniając ich stan, stopień zużycia oraz czas i miejsce uzyskania.

Katalog ukrytych zysków z art. 28 ust. 3 u.p.d.o.p. jest katalogiem otwartym – ukrytym zyskiem mogą być także niewymienione w nim świadczenia, które mają związek z udziałem w zysku.

Cenne informacje na temat rozumienia pojęcia ukrytych zysków znajdziemy także w wydanych 23.12.2021 r. przez Ministra Finansów „Objaśnieniach podatkowe dot. stosowania przepisów ustawy CIT w zakresie nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek”. Poza częścią natury ogólnej Objaśnienia zawierają także liczne przykłady. Dotyczą one przykładowo kwalifikacji jako dochód z tytułu ukrytych zysków:

1. zagranicznego kursu językowego, na który udali się wspólnicy spółki;
2. pożyczki udzielonej przez spółkę jej wspólnikom;
3. świadczenia polegającego na remoncie mieszkania wspólnika przez spółkę – w sytuacji, gdy prace remontowe wykonali pracownicy spółki;
4. wartości czynszu regulowanego przez spółkę – w sytuacji, gdy wspólnik wynajmuje spółce magazyn na potrzeby przechowywania produkowanych przez nią towarów, w zamian za miesięczny czynsz;
5. wartości opłat licencyjnych uiszczanych przez spółkę – w sytuacji, gdy wspólnik udostępnił spółce na podstawie umowy licencyjnej prawo do znaku towarowego;
6. świadczenia doradztwa między spółkami – w sytuacji, gdy obie spółki są podmiotami powiązanymi;
7. premii na rzecz dwóch członków zarządu (wspólników spółki);
8. nadwyżki wypłacanej prezesowi spółki pensji.

Co nie jest ukrytym zyskiem?

Świadczenia niebędące ukrytymi zyskami zostały wskazane w art. 28m ust. 4 i 4a u.p.d.o.p. Ukrytym zyskiem nie są przykładowo:

1. wynagrodzenia członków zarządu i prokurentów z umowy o pracę, umowy zlecenia i umowy o dzieło, realizowanych poza działalnością gospodarczą — ale tylko do wysokości 5-krotności średniego wynagrodzenia w spółce, nie więcej niż 5-krotność przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Nadwyżka ponad tę kwotę będzie z kolei opodatkowana jako ukryty zysk;
2. odpisy amortyzacyjne oraz kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez spółkę udziałowcowi, akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu.

Ukryte zyski jako jedna z form dochodu podlegającego opodatkowaniu estońskim CIT

Dochód z tytułu ukrytych zysków to jedna z kategorii dochodów opodatkowanych w ramach estońskiego CIT. Czy u podatnika korzystającego z estońskiego CIT powstał dochód z ukrytych zysków pozwala ustalić procedura Ukryte zyski.

Ponieważ jest to atrakcyjny sposób opodatkowania, wymaga od spółki oraz jej wspólników przestrzegania przepisów. Podmioty korzystające z estońskiego CIT muszą być świadome swoich obowiązków związanych z ukrytymi zyskami.
Przeglądając przykłady zawarte w objaśnieniach ministerialnych oraz analizując orzecznictwo sądów administracyjnych i interpretacje indywidualne, nie trudno zauważyć, że w praktyce możemy mieć do czynienia z wielością stanów faktycznych i umów, jakie mogą być zawierane między spółką a jej wspólnikiem lub innym podmiotem powiązanym.

Czy podejście Ministerstwa Finansów oraz organów podatkowych i sądów w zakresie rozumienia konkretnych świadczeń jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest jednolite?

Jak zauważają Wojciech Majkowski i Maciej Sawczuk w artykule pt. Ukryte zyski w estońskim CIT – teoria i praktyka, opublikowanym w "Przeglądzie Podatkowym" nr 4/2023,
"Pozytywnym aspektem w kontekście pewności prawa i przewidywalności rozstrzygnięć jest fakt, że organy i Sąd (w omawianym wyroku) wspierają swoją argumentację na objaśnieniach. Podatnicy, opierając się na objaśnieniach, mogą zatem z pewną dozą prawdopodobieństwa antycypować rozstrzygnięcia organów podatkowych co do ukrytych zysków w ich indywidualnych sprawach".